dnes je 23.10.2019
Input:

Režim přenesení daňové povinnosti v tuzemsku - změny od 1. 4. 2019

28.5.2019, , Zdroj: Verlag Dashöfer

2019.11.1
Režim přenesení daňové povinnosti v tuzemsku – změny od 1. 4. 2019

Ing. Jiří Vychopeň

VYŠLO V ČÍSLE 11/2019

Novelou zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH”), obsaženou v části třetí zákona č. 80/2019 Sb., kterým se mění některé zákony v oblasti daní a některé další zákony, se s účinností od 1. 4. 2019 změnila také některá ustanovení upravující režim přenesení daňové povinnosti v tuzemsku. Odůvodnění těchto změn lze nalézt v důvodové zprávě k návrhu novely ZDPH.

Režim přenesení daňové povinnosti (tzv. „reverse charge”) je specifickým režimem uplatňování DPH. Zatímco při běžném režimu uplatňování DPH má povinnost přiznat a zaplatit daň na výstupu za uskutečněné zdanitelné plnění poskytovatel plnění (tj. plátce, který zdanitelné plnění v tuzemsku uskutečnil), v režimu přenesení daňové povinnost je osobou povinnou přiznat daň na výstupu příjemce plnění, tj. plátce, pro kterého bylo zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku uskutečněno. Od 1. 4. 2019 je tato povinnost stanovena nově v § 108 odst. 4 písm. a) ZDPH, podle kterého je povinen přiznat daň plátce, kterému je poskytnuto plnění v režimu přenesení daňové povinnosti [do 31. 3. 2019 byla povinnost přiznat daň stanovena pro plátce, kterému je poskytnuto plnění v režimu přenesení daňové povinnosti, v § 108 odst. 1 písm. h) ZDPH].

Plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění v režimu přenesení daňové povinnosti, je povinen vystavit pro plátce, který je příjemcem tohoto zdanitelného plnění, daňový doklad, který musí kromě běžných náležitostí daňového dokladu obsahovat i údaj „daň odvede zákazník”. Na základě tohoto daňového dokladu si za stanovených podmínek může plátce, kterému bylo poskytnuto zdanitelné plnění v režimu přenesení daňové povinnosti, uplatnit u tohoto zdanitelného plnění nárok na odpočet daně. Pokud ale plátci u přijatého zdanitelného plnění v režimu přenesení daňové povinnosti nevzniká nárok na odpočet daně na vstupu (např. z toho důvodu, že jej použije pouze k plněním osvobozeným od daně bez nároku na odpočet daně), pak pouze u tohoto přijatého zdanitelného plnění přizná daň na výstupu.

V daňovém přiznání uvádí plátce, který přijal zdanitelné plnění v režimu přenesení daňové povinnosti, toto plnění v řádku 10 nebo 11 a nárok na odpočet daně uplatňovaný u tohoto přijatého zdanitelného plnění uvádí v řádku 43 nebo 44. Plátce také vykazuje předepsané údaje o přijatém zdanitelném plnění v režimu přenesení daňové povinnosti v části B.1. kontrolního hlášení.

Plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění v režimu přenesení daňové povinnosti, uvádí hodnotu tohoto plnění v řádku 25 daňového přiznání a také v části A.2. kontrolního hlášení.

Obecná ustanovení

Podle § 92a odst. 1 ZDPH nadále platí, že plátce, pro kterého bylo v režimu přenesení daňové povinnosti uskutečněno zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku, je povinen přiznat daň ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Nadále platí, že z úplaty přijaté před uskutečněním plnění v režimu přenesení daňové povinnosti nevzniká povinnost přiznat daň.

Od 1. 4. 2019 je v § 92a odst. 2 a 3 ZDPH nově stanoveno, že režim přenesení daňové povinnosti se nepoužije:

  • pokud ke dni uskutečnění zdanitelného plnění příjemce tohoto plnění nejedná jako osoba povinná k dani,

  • na zdanitelné plnění, pokud ke dni přijetí úplaty přede dnem uskutečnění tohoto plnění příjemce tohoto plnění nejedná jako osoba povinná k dani.

Uvedená ustanovení právně zakotvují dosavadní správní praxi, podle které použití režimu přenesení daňové povinnosti závisí na tom, zda plátce, který je příjemcem daného plnění, jedná či nejedná jako osoba povinná k dani ve smyslu § 5 odst. 2 ZDPH (tj. jako osoba, která samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti podle § 5 odst. 3 ZDPH) ke dni uskutečnění tohoto plnění, pokud nebyla dříve přijata úplata, anebo ke dni přijetí úplaty, pokud k němu došlo dříve, než bylo plnění uskutečněno. V důvodové zprávě je k této nové právní úpravě uvedeno, že pokud příjemce plnění nejedná v okamžiku zaplacení zálohy či přijetí zdanitelného plnění jako osoba povinná k dani, neměl by poskytovateli plnění sdělit pro účely tohoto plnění své daňové identifikační číslo a současně nemá právo si uplatnit odpočet daně z tohoto přijatého zdanitelného plnění.

Dosud bylo pravidlo, podle kterého se režim přenesení daňové povinnosti nepoužije, pokud ke dni uskutečnění zdanitelného plnění příjemce tohoto plnění nejedná jako osoba povinná k dani v praxi aplikováno pouze na základě Informace GFŘ k režimu přenesení daňové povinnosti ve stavebnictví ze dne 9. 11. 2011. V této Informaci je mimo jiné obsaženo i doporučení, aby příjemce plnění písemně prohlásil, že přijaté plnění použije výlučně pro účely, které nejsou předmětem daně, resp. příjemce ve vztahu k danému plnění nevystupuje jako osoba povinná k dani. V této Informaci je také uvedeno, že pokud je plnění třeba i jen z části přijímáno pro více účelů, například pro soukromou potřebu plátce a pro jeho ekonomickou činnost nebo pro smíšené účely veřejnoprávních a neziskových subjektů, přičemž část je pro účely, kdy příjemce vystupuje jako osoba povinná k dani, půjde o plnění podléhající celkově režimu přenesení daňové povinnosti.

Nová ustanovení § 92a odst. 2 a 3 ZDPH navazují na nové znění § 2 odst. 1 písm. a) a b) ZDPH, kde je s účinností od 1. 4. 2019 stanoveno, že předmětem daně je:

  • dodání zboží za úplatu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková, s místem plnění v tuzemsku,

  • poskytnutí služby za úplatu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková, s místem plnění v tuzemsku.

Podle důvodové zprávy je účelem této změny zamezit výkladovým problémům při uplatňování daně z přidané hodnoty v případech, kdy osoba povinná k dani, a potažmo plátce, jedná v postavení osoby nepovinné k dani, například veřejnoprávního subjektu nebo při použití pro osobní spotřebu.

Příklad

Plátce – stavební firma uskuteční pro advokáta, který je plátcem, stavební práce při rekonstrukci jeho rodinného domu. Ačkoliv je advokát plátcem, nebude v tomto případě jednat jako osoba povinná k dani (důvodem je skutečnost, že rodinný dům slouží pouze pro jeho osobní spotřebu), a proto neposkytne stavební firmě svoje DIČ, tudíž stavební firma v daném případě u stavebních prací spadajících pod kód klasifikace CZ-CPA 41 až 43 nepoužije režim přenesení daňové povinnosti a u tohoto poskytnutého zdanitelného plnění uplatní DPH.

Příklad

Plátce – stavební firma uskuteční pro obec, která je plátcem DPH, opravu střechy na budově, kterou obec využívá výhradně pro účely výkonu veřejné správy a tuto skutečnost stavební firmě sdělí. Na základě toho stavební firma u provedené stavební práce spadající pod kód klasifikace CZ-CPA 41 až 43 nepoužije režim přenesení daňové povinnosti a u tohoto poskytnutého zdanitelného plnění uplatní DPH.

Nadále platí, že plátce, pro kterého je zdanitelné plnění v režimu přenesení daňové povinnosti uskutečněno, je povinen doplnit výši daně v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty, a nic se nezměnilo ani na tom, že za správnost vypočtené daně odpovídá plátce, pro kterého je plnění uskutečněno.

Podle nového ustanovení § 92a odst. 7 ZDPH platí od 1. 4. 2019 obecná právní fikce, podle které mají-li plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění, a plátce, pro kterého bylo zdanitelné plnění uskutečněno, důvodně za to, že toto zdanitelné plnění podléhá režimu přenesení daňové povinnosti, a tento režim k tomuto plnění použijí, považuje se toto plnění za zdanitelné plnění podléhající režimu přenesení daňové povinnosti.

V souvislosti s touto změnou byla zrušena dosavadní speciální ustanovení § 92e odst. 2 a § 92f odst. 2 ZDPH, podle kterých se na základě obdobné právní fikce považovalo za plnění podléhající režimu přenesení daňové povinnosti také zdanitelné plnění:

  • uskutečněné plátcem v